Fungování nejvyšších kontrolních institucí v zahraničí

Historické ohlédnutí

Málokdo dnes tuší, že finanční kontrola pochází až z daleké Číny. Podle dochovaných starověkých písemných pramenů císař Čchou Š´Chuang-ti sjednotil svou říši a provedl řadu významných reforem zaměřených na udržení moci. Byl prvním vládcem na světě, který si uvědomil, že rozsáhlá státní administrativa je rájem pro byrokracii a živnou půdou pro vznik korupce a že jedinou účinnou ochranou proti těmto nešvarům je dobře fungující systém kontroly v zemi. Již v roce 221 před n. l. nechal vytesat do kamenné stély edikt o zřízení nezávislé státní kontroly. Tato stéla je dodnes zachována v Sianu, sídelním městě prvního čínského císaře. V Evropě se pojem nezávislé státní kontroly objevuje až mnohem později. Když v osmnáctém století ve Francii definoval Charles Montesqieu klasickou teorii dělby státní moci jako rozdělení na moc zákonodárnou, výkonnou a soudní, nikdo netušil, že ve druhé polovině 20. století bude obohacena o zcela nový prvek – nezávislou moc kontrolní. Protože dosud neexistuje všeobecně uznávaný jednotný model či systém externí finanční kontroly, je záležitostí jednotlivých států, jak si tuto oblast upraví. Ve všech demokraticky orientovaných státech ale existují speciální nezávislé státní orgány externí finanční kontroly – tzv. nejvyšší kontrolní instituce (Supreme Audit Institutions). Jejich prioritním úkolem je informovat veřejnost a parlamenty těchto států o tom, jak jednotlivé státní orgány a instituce, případně další veřejnoprávní i soukromoprávní subjekty nakládají se svěřenými státními a veřejnými prostředky.

Typy nejvyšších kontrolních institucí

Postavení, kompetence i organizační uspořádání jednotlivých kontrolních institucí se liší v závislosti na politickém a právním systému dané země i na národní tradici. Na světě existují v podstatě čtyři základní typy národních nejvyšších kontrolních institucí: model ”dvora”, tj. kontrolní instituce disponující soudními funkcemi (zejména ve Francii, Itálii, Lucembursku, Portugalsku, Řecku, Španělsku a Rumunsku), model ”kolegiálního orgánu” (především v Německu a Nizozemsku), model kontrolního úřadu vedeného generálním auditorem (zejména v Dánsku, Irsku, Kanadě, ve Spojeném království a v USA) a konečně ”skandinávský model”, tedy model kontrolního úřadu působícího v rámci vládních orgánů (Finsko a Švédsko). Z této hrubé kategorizace se poněkud vymyká rakouský kontrolní úřad, vedený prezidentem, s kontrolní působností na ústřední, regionální a místní úrovni.

V rámci institucionálního uspořádání Evropského společenství působí rovněž zvláštní orgán externí finanční kontroly – Evropský účetní dvůr. Ten je však výhradně orgánem externího auditu Evropského společenství, a mezi národními kontrolními institucemi a Evropským účetním dvorem proto neexistují jakékoli hierarchické vazby.

Všechny národní kontrolní instituce splňují jisté základní předpoklady, které jsou pro jejich efektivní a objektivní fungování nezbytné a které byly souhrnně formulovány především v tzv. Limské deklaraci o základních pravidlech finanční kontroly. Ta byla přijata na IX. kongresu Mezinárodní organizace nejvyšších kontrolních institucí (INTOSAI) v Limě v roce 1977. Limská deklarace stanoví především základní požadavky na právní úpravu postavení a nezávislosti kontrolních institucí i jednotlivých auditorů, na vztahy kontrolních orgánů vůči parlamentům, vládám a dalším orgánům veřejné správy, na rozsah auditního mandátu kontrolní instituce či na její oprávnění podávat zprávy o svých zjištěních a činnosti. Principy Limské deklarace byly dále rozpracovány v tzv. Auditních standardech INTOSAI, schválených Řídicí radou INTOSAI v roce 1991. Přestože tyto dokumenty nemají právní povahu, a jde tedy jen o doporučení, jsou pro svoji nezpochybnitelnou autoritu ve všech demokraticky orientovaných státech ze strany národních legislativních i exekutivních orgánů široce respektovány.

Abychom získali konkrétnější představu o fungování nejvyšších kontrolních institucí, připomeňme si nejdůležitější fakta charakterizující představitele jednotlivých typů na konkrétních příkladech.

Model účetního dvora: Cour de Comptes (Účetní dvůr), Francie

Francouzský účetní dvůr je jednou z nejstarších a nejprestižnějších institucí francouzské státní správy. V současné podobě byl vytvořen Napoleonem I. v roce 1807 a nyní se řídí zákonem z roku 1967. Dvůr řídí (do dovršení 68 let) Premier Président jmenovaný prezidentem republiky. Dvůr se dělí na sedm komor řízených prezidenty, které jmenuje Premier Président. Kromě těchto komor působí v rámci Účetního dvora i tzv. Parquet Général (”oddělení státního zástupce”), v jehožčele stojí Procureur Général jmenovaný vládou. Procureur Général působí jako poradce v právních věcech týkajících se práce Účetního dvora a jako prostředník mezi Dvorem a vládou. Účetní dvůr má celkem 500 zaměstnanců, z nichž polovina má postavení soudců, jmenovaných prezidentem republiky doživotně. Zhruba padesát soudců je auditory (vesměs jde o absolventy Ecole Nationale d´Administration).

Úkolem Účetního dvora je podle francouzské ústavy pomáhat parlamentu a vládě při kontrole a realizaci státního rozpočtu. Jeho kontrole podléhají všechny vládní účty. Zároveň vykonává při své činnosti dvě základní funkce: pro každý finanční rok uděluje absolutorium každému z úředníků ministerstva financí odpovědnému za vedení příslušné části veřejných financí a dále předkládá parlamentu výroční zprávu, z níž pak parlament vychází při rozhodování o udělení absolutoria celé vládě. Kromě těchto funkcí provádí Účetní dvůr audity výkonnosti a má přístup k dokumentům všech státních orgánů a institucí. Nemá ale přístup k materiálům soukromoprávních subjektů, a to ani v případě, že disponují s veřejnými prostředky. Rovněž nevykonává audit regionálních a místních správ, což je od roku 1983 v kompetenci regionálních auditních dvorů, které mají nezávislé postavení a podobný rozsah pravomocí jako Účetní dvůr. Ten funguje jako odvolací orgán proti rozhodnutím regionálních dvorů. Mezi Účetním dvorem a regionálními dvory dochází ke koordinaci jejich auditní činnosti. Účetní dvůr je povinen každoročně předkládat tři zprávy – parlamentu zprávu o plnění státního rozpočtu, veřejnosti výroční zprávu a zprávu o stavu systému sociálního zabezpečení.

Model kolegiálního orgánu: Bundesrechnungshof (Spolkový účetní dvůr), Německo

Přestože existence účetních dvorů v Německu sahá až do roku 1714, Spolkový účetní dvůr v dnešní podoběvznikl až v roce 1949 a jeho postavení upravuje kromě spolkové ústavy ještě organický zákon z roku 1985. Spolkový účetní dvůr se člení na devět auditních sekcí (kromě nich existuje ještě sekce odpovědná za administrativní záležitosti), které se dále dělí na 55 auditních odborů. Spolkový účetní dvůr má celkem 66 členů, mezi něž patří prezident, viceprezident, devětředitelů sekcí a 55 vedoucích odborů. Členové jsou stejně nezávislí jako soudci a jejich právní status je obdobný statusu soudců. Prezident a viceprezident jsou jmenováni na základě konsensu dosaženého mezi spolkovou vládou, Spolkovou radou a Spolkovým sněmem. V praxi pak spolková vláda navrhuje kandidáty, kteří jsou následně voleni oběma komorami spolkového parlamentu na dvanáctileté funkční období nebo do dovršení 65 let. Ostatní členové jsou jmenováni spolkovým prezidentem na návrh prezidenta Spolkového účetního dvora.

Rozhodování o konkrétních auditních akcích činí kolegia složená z příslušného ředitele sekce a vedoucího odboru. Pokud na této úrovni není rozhodnutí přijato, je záležitost předložena buď senátu sekce (ředitel sekce, všichni vedoucí odborů dané sekce a vedoucí odboru z jiné sekce), nebo velkému senátu (16 členů – prezident, viceprezident, ředitelé sekcí, tři ředitelé odborů, dva zpravodajové). Prezident a viceprezident se mohou zúčastnit jednání senátu sekce i jednání jakéhokoli kolegia.

Spolkový účetní dvůr připravuje návrh vlastního rozpočtu, který projednává s ministerstvem financí a poté jej předkládá ke schválení spolkovému parlamentu. Ministerstvo financí je ovšem oprávněno připojit k návrhu vlastní komentář. Do kompetence Spolkového účetního dvora náleží audit státního účtu a celého finančního hospodaření spolkové vlády, včetně zvláštních majetkových fondů. Rovněž kontroluje soukromoprávní podniky, v nichž má stát majetkovou účast, a obchodní a průmyslová družstva, jichž je spolková vláda členem. Kontroluje i soukromoprávní subjekty, které dostávají dotace z federálního rozpočtu, jsou řízeny spolkovou vládou nebo osobou jí jmenovanou, a rovněž ty, u nichž je to stanoveno v zakladatelské listině. Kontrole podléhají i federální fondy, přičemž tyto kontroly se mohou rozšířit i na konečné příjemce prostředků z těchto fondů.

Každá spolková země má vlastní orgán externího finančního auditu, který se Spolkovým účetním dvorem úzce spolupracuje na principu rovnosti. Ten provádí jak atestační, tak výkonnostní audit veřejných účtů a prostředků, ale při výkonu auditních kompetencí oba typy auditu striktně neodlišuje. Zaměřuje se na to, zda veřejné výdaje splňují všechny náležitosti stanovené právními předpisy a zda byly veřejné prostředky použity hospodárně, efektivně a účinně. Spolkový účetní dvůr navíc může předkládat spolkovému parlamentu zvláštní zprávy, v nichž naznačí osobní odpovědnost konkrétního státního úředníka za závadné nakládání s veřejnými prostředky. Tato sdělení může zasílat i vedoucím představitelům kontrolovaných orgánů a organizací. Nápravné prostředky jsou však plně v kompetenci vedení příslušné instituce. Každoročně předkládá Spolkový účetní dvůr spolkovému parlamentu výroční zprávu, která hraje důležitou roli při rozhodování parlamentu o tom, zda schválí státní závěrečný účet předložený vládou.

Model kontrolního úřadu vedeného generálním auditorem: National Audit Office (Národní kontrolní úřad), Velká Británie

Moderní orgány finanční kontroly ve Velké Británii začaly fungovat v polovině 19. století. Již v roce 1861 vytvořila Dolní sněmovna vlastní výbor pro veřejné účty a v roce 1866 byla zřízena funkce kontrolora a generálního auditora (Comptroller and General Auditor of the UK). K další podstatné změně došlo až v roce 1983, kdy byl zákonem zřízen Národní kontrolní úřad jako orgán, jehož úkolem je napomáhat kontrolorovi a generálnímu auditorovi při plnění jeho funkcí.

Kontrolora a generálního auditora jmenuje panovník na základě návrhu Dolní sněmovny. Podkladem pro tuto nominaci je návrh kandidáta předložený předsedou vlády po dohodě s předsedou výboru pro veřejné účty. Kontrolor a generální auditor není jmenován na pevně stanovené období a může být odvolán panovníkem na základě usnesení Dolní sněmovny.

Úřad se člení na sedm odborů, z nichž šest je odpovědných za provádění auditní činnosti a jeden za administrativní záležitosti. Auditní odbory pokrývají celou oborovou strukturu ministerstev a provádějí jak atestační, tak výkonnostní audity. Od roku 1983 nemusí mít zaměstnanci Národního kontrolního úřadu postavení státních úředníků, ale kontrolor a generální auditor je oprávněn zaměstnávat takové osoby, které uzná z hlediska jejich profese či schopností za vhodné. Rozpočet je plně určován parlamentem: výbor pro veřejné účty Dolní sněmovny posuzuje návrh rozpočtu předložený kontrolorem a generálním auditorem a s vlastním komentářem jej předloží ke schválení Dolní sněmovně.

Kontrolorská funkce kontrolora a generálního auditora zahrnuje finanční kontrolu tzv. konsolidovaného fondu, což je v podstatě účet vlády, z něhož plynou veškeré vládní výdaje a kam přicházejí veškeré příjmy, a tzv. fondu národních půjček. Kontrolor a generální auditor autorizuje všechny požadavky na platby z konsolidovaného fondu a z fondu národních půjček, tedy autorizuje všechny vládní půjčky. Kontrolor a generální auditor plní dvě hlavní funkce: provádí každoroční certifikaci účtů řady orgánů veřejné správy a zkoumá, zda ministerstva a další veřejnoprávní instituce nakládají se svěřenými prostředky hospodárně, efektivně a účinně. Do působnosti kontrolora a generálního auditora spadá kromě ministerstev i téměř 3.000 dalších institucí, které dostávají prostředky ze státního rozpočtu a které poskytují služby veřejnoprávní povahy. Kontrolor a generální auditor spolupracuje zejména s výborem pro veřejné účty Dolní sněmovny, který projednává kontrolní zprávy z atestačních i výkonnostních auditů provedených kontrolorem a generálním auditorem a na jejich základě zpracovává vlastní zprávy pro plénum Dolní sněmovny.

Skandinávský model: Riksrevisionsverket (Národní kontrolní úřad), Švédsko

Švédský Národní kontrolní úřad byl zřízen v roce 1967 a v roce 1992 prošel zásadní reorganizací. Úřad je ústředním správním orgánem pro vládní účetnictví a audit a je podřízen ministerstvu financí. V jeho čele stojí generální auditor jmenovaný vládou na období šesti let, přičemž kandidáti jsou vždy vybíráni z osob mimo Národní kontrolní úřad a mají zpravidla politické zázemí. Dále zde působí čtyři poradci generálního auditora, kteří řídí oddělení atestačního auditu, oddělení výkonnostního auditu, oddělení účetnictví a finančního řízení a administrativní oddělení. Oddělení jsou dále dělena podle jednotlivých ministerských resortů. Doplňkovým zdrojem příjmů Národního kontrolního úřadu jsou poplatky, které platí některé instituce za provedené atestační audity, příjmy za zpracovávané studie, včetně studií objednaných vládou, a příjmy za konzultantské a školitelské služby.

Postavení Národního kontrolního úřadu není upraveno zákonem, ale zvláštním státním nařízením. Jeho mandát zahrnuje státní instituce včetně jejich regionálních odborů, veřejnoprávní podniky (jako například státní dráhy), státem poskytované dotace jednotlivcům, podnikatelům a dalším institucím a některé státem vlastněné podniky a nadace. Do jeho kompetence ale nespadá parlament, jednotlivá ministerstva ani úřad vlády, u nichž audit provádí parlamentní auditor.

Nezávislost Národního kontrolního úřadu je zajištěna především samostatným plánováním jeho kontrolních akcí i výběru kontrolovaných osob, oblastí a metod auditu. Parlament mu nemůže zadávat jakékoli kontrolní úkoly. Národní kontrolní úřad provádí ročně atestační a výkonnostní audity přibližně 350 vládních institucí a dalších subjektů. Oddělení finančního řízení je zodpovědné za tvorbu a zdokonalování vládních rozpočtových pravidel a účetních systémů. Národní kontrolní úřad též každých šest měsíců sleduje dopady jím provedených výkonnostních auditů a každoročně připravuje tzv. konsolidovanou kontrolní zprávu, shrnující poznatky o všech kontrolovaných účtech, kterou předkládá vládě a v kopii stálému výboru parlamentu.

Úřad parlamentního auditora je nástrojem zákonodárného sboru k prověřování aktivit vlády a jeho postavení je zakotveno v ústavě. Úřad parlamentního auditora se skládá z dvanácti auditorů volených parlamentem na období čtyř let a je rozdělen na čtyři auditní oddělení, která odpovídají stálým výborům parlamentu. Úřad parlamentního auditora prošetřuje jménem parlamentu veškeré státní aktivity, zaměřuje se však spíše na obecnější otázky než na detailní auditní práci. Zkoumá výkonnost ministerstev a také adekvátnost nařízení vlády. Zprávy Úřadu parlamentního auditora jsou předkládány příslušnému stálému výboru parlamentu a jeho prostřednictvím posléze i plénu.

Evropský účetní dvůr

Jak bylo zdůrazněno na začátku, zcela výjimečné postavení v rámci externí finanční kontroly zaujímá Evropský účetní dvůr, který působí jako kolektivní orgán externí finanční kontroly Evropského společenství. Narozdíl od národních kontrolních institucí, které byly charakterizovány jako ”dvory”, nedisponuje žádnými ”soudními” pravomocemi. Evropský účetní dvůr byl vytvořen v roce 1975 z iniciativy Evropského parlamentu a Jednotný evropský akt z roku 1986 jej převzal jako poradní orgán. K zásadní změně jeho postavení došlo Smlouvou o Evropské unii v roce 1992, kdy byl zařazen mezi hlavní orgány Evropského společenství a v podstatě byl definován i jeho současný rozsah kompetencí.

Evropský účetní dvůr tvoří patnáct členů, kteří zastupují jednotlivé členské státy a jsou jmenováni na období šesti let Radou Evropské unie po konzultaci s Evropským parlamentem. Jeho členové jsou vybíráni většinou ze současných nebo bývalých pracovníků národních auditorských orgánů členských zemí. Mají stejné postavení jako soudci Evropského soudního dvora, nebo? i na ně se vztahuje Protokol o výsadách a imunitách. Ze svého středu pak členové volí předsedu, a to na tříleté období. Jednotliví členové vykonávají svou funkci zcela nezávisle a v obecném zájmu Evropského společenství. Při plnění svých povinností nesmějí požadovat ani přijímat pokyny od žádné vlády ani jiného orgánu. Při kontrole Evropský účetní dvůr posuzuje, zda byly všechny finanční operace provedeny v souladu s právními předpisy a v souladu s principy řádného finančního hospodaření, tedy s principy hospodárnosti. Při výkonu auditů je nadán rozsáhlými pravomocemi, nebo? podle Smlouvy o Evropském společenství má přístup do prostor a dokumentů nejen všech orgánů Evropského společenství, ale i jiných institucí či právnických a fyzických osob, které spravují příjmy a výdaje Evropského společenství nebo získávají platby z rozpočtu Evropského společenství. Může tedy své kompetence vykonávat i na území členských i nečlenských států, které čerpají prostředky z evropských fondů.

Hlavní úkol Evropského účetního dvora je stanoven tak, že má pomáhat Radě Evropské unie a především Evropskému parlamentu uskutečňovat efektivní politickou kontrolu implementace rozpočtu a účtů Evropského společenství. Za tímto účelem předkládá Účetní dvůr Evropskému parlamentu a Radě Evropské unie především prohlášení o věrohodnosti účetnictví orgánů Evropského společenství, které slouží jako jeden z hlavních podkladů Evropskému parlamentu pro vyslovení absolutoria Evropské komisi za provádění rozpočtu. Toto prohlášení se publikuje v Úředním věstníku Evropského společenství. Každoročně je Evropský účetní dvůr povinen předložit všem ostatním orgánům svou výroční zprávu. Kromě toho zpracovává v každém roce i několik zvláštních zpráv ke specifickým otázkám hospodaření Evropského společenství.

Přirozenou součástí systému kontroly hospodaření s prostředky Evropského společenství jsou i národní kontrolní instituce členských zemí, ačkoli jejich úloha v tomto procesu není komunitárním právem nijak specificky upravena. Národní kontrolní instituce proto postupují v rámci svého kontrolního mandátu upraveného národními předpisy daného členského státu. Kontrola komunitárních prostředků je však současně oblastí, kde se setkávají kontrolní kompetence národních kontrolních institucí a Evropského účetního dvora. Přestože národní kontrolní instituce členských států a Evropský účetní dvůr pracují zpravidla na sobě zcela nezávisle, vytvořily se v uplynulých letech určité formy jejich vzájemné spolupráce a kontaktů. O vztazích mezi kontrolními institucemi členských států a Evropským účetním dvorem se velmi obecně zmiňuje i článek 248 Smlouvy o založení Evropského společenství. Ten stanovuje, že kontroly Evropského účetního dvora se v členských státech vykonávají v součinnosti s národními auditorskými orgány, které mají Evropskému účetnímu dvoru sdělit, zda mají v úmyslu se do dané kontrolní akce zapojit. Národní auditorské orgány mu mají na základě jeho žádosti předat veškeré doklady a informace, které Evropský účetní dvůr považuje za nezbytné pro provedení daného auditu. Amsterodamskou smlouvou z roku 1997 byl dokonce princip vzájemné nezávislosti národních kontrolních institucí a Evropského účetního dvora zakotven přímo ve Smlouvě Evropského společenství, když byl článek 248 doplněn o ustanovení, podle něhož Evropský účetní dvůr a národní kontrolní instituce mají spolupracovat ”v duchu důvěry a při respektování své nezávislosti”.

Evropský účetní dvůr a kandidátské státy

Kompetence Evropského účetního dvora v kandidátských zemí byla dosud dána především vzhledem k finanční pomoci z rozpočtu Evropského společenství v podobě fondu PHARE. Tato kompetence má dvojí právní základ: jednak se opírá o obecná ustanovení primárního komunitárního práva zakládající mandát Evropského účetního dvora a jednak vychází z dohod o poskytnutí pomoci uzavíraných mezi Evropskou komisí a orgány kandidátských zemí ve formě tzv. finančních memorand.

Protože komunitární legislativa není pro kandidátské země právně závazná, týkají se audity prováděné Evropským účetním dvorem na území kandidátských zemí výhradně činnosti Evropské komise, která je za zákonnou a efektivní implementaci prostředků poskytovaných z rozpočtu Evropského společenství primárně odpovědná. Naproti tomu jsou ve finančních memorandech vyjádřeny závazky kandidátských zemí umožnit a usnadnit kontrolním orgánům Evropského společenství, včetně Evropského účetního dvora, provádění auditů týkajících se využívání finanční pomoci. Obdobné závazky kandidátských zemí budou předmětem i finančních memorand týkajících se poskytování prostředků z fondů ISPA a SAPARD. Nařízení Rady Evropské unie upravující tyto fondy požadují, aby Evropská komise zajistila náležitou implementaci těchto prostředků v kandidátských zemích a zakotvují oprávnění Evropského účetního dvora provádět audity veškerých finančních operací, a to i u přijímajících subjektů.

Spolehlivý a efektivní národní systém finanční kontroly (zahrnující zejména implementační agentury, atestační a systémové audity) je jednou z hlavních podmínek pro to, aby Evropská komise mohla rozhodnout o decentralizaci správy předvstupní pomoci v dané kandidátské zemi. Nařízení o fondu ISPA výslovně stanoví, že Evropská komise je povinna zajistit v kandidátských zemích uplatnění principů správného finančního hospodaření při nakládání s těmito prostředky. Jednou z podmínek takovéhoto řádného finančního managementu je pak i existence kompetentního a nezávislého orgánu externí finanční kontroly, který pracuje na základě mezinárodně uznávaných auditních standardů a jehož kontrolní zjištění mají být dána k dispozici i Evropské komisi.

Český Nejvyšší kontrolní úřad požadavkům kladeným Evropskou komisí vyhovuje. Jeho mandát a postavení korespondují s principy Limské deklarace a jeho kontrolní kompetence stanovené zákonem o Nejvyšším kontrolním úřadu umožňují výkon nezávislé externí finanční kontroly prostředků Evropského společenství poskytovaných České republice jak v rámci předvstupní, tak i později strukturální a kohezní pomoci, a to až k jejich konečným příjemcům.